內(nèi)部控制理論視角下企業(yè)集團(tuán)財(cái)務(wù)控制系統(tǒng)研究

 企業(yè)集團(tuán)是社會(huì)發(fā)展到一定階段下出現(xiàn)的一種特定組織形式，在特定環(huán)境下能夠代表國家經(jīng)濟(jì)水平，在經(jīng)濟(jì)全球化的現(xiàn)代社會(huì)，要想推動(dòng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，推進(jìn)結(jié)構(gòu)的調(diào)整以及產(chǎn)業(yè)的升級，必須要有一批競爭性強(qiáng)的企業(yè)集團(tuán)，經(jīng)過多年的發(fā)展，我國企業(yè)集團(tuán)已經(jīng)得到了一定的發(fā)展，也取得了顯著的成效，在經(jīng)濟(jì)體制改革的開展之下，企業(yè)集團(tuán)得到迅速的發(fā)展與壯大，也逐漸成為我國社會(huì)發(fā)展的核心力量之一。
在激烈的競爭環(huán)境之下，企業(yè)經(jīng)營面臨的不確定性也越來越大，一些企業(yè)為了生產(chǎn)與發(fā)展開始組建企業(yè)集團(tuán)，集團(tuán)的規(guī)模也逐漸的擴(kuò)大，總資產(chǎn)也越來越多，這對于企業(yè)內(nèi)部的控制也提出了更高的要求，如果企業(yè)依然使用傳統(tǒng)的內(nèi)部控制模式，很容易出現(xiàn)投資失控、人員失控、財(cái)務(wù)失控以及業(yè)務(wù)失控的情況，其中，財(cái)務(wù)失控的危險(xiǎn)性是最高的，近年來，雖然我國企業(yè)集團(tuán)的發(fā)展取得了一定的成就，但是，大多沒有建立完善的財(cái)務(wù)內(nèi)部控制機(jī)制，企業(yè)集團(tuán)經(jīng)營的決策、執(zhí)行與監(jiān)督體系并不完善，這就導(dǎo)致企業(yè)集團(tuán)常常存在盲目發(fā)展的現(xiàn)象，企業(yè)集團(tuán)的財(cái)務(wù)內(nèi)部控制問題也成為制約企業(yè)發(fā)展的瓶頸。
1 企業(yè)集團(tuán)的財(cái)務(wù)控制現(xiàn)狀分析
目前，對于我國企業(yè)集團(tuán)財(cái)務(wù)控制的研究多集中在控制模式、控制體系、控制方法與控制機(jī)制的研究之中，對財(cái)務(wù)控制環(huán)境與控制效率的研究還相對較少。內(nèi)部控制理論已經(jīng)受到各國政府與有關(guān)組織的重視，因此，內(nèi)部控制理論比財(cái)務(wù)控制理論更為豐富和完善。將內(nèi)部控制理論應(yīng)用在企業(yè)集團(tuán)財(cái)務(wù)控制的研究中能夠全方位的對財(cái)務(wù)控制問題進(jìn)行分析，也能夠理清財(cái)務(wù)控制研究邊界。下面就以內(nèi)部控制理論為基礎(chǔ)，提出研究模型，構(gòu)建出一種具有理論價(jià)值與實(shí)踐性的企業(yè)集團(tuán)財(cái)務(wù)控制系統(tǒng)，整個(gè)系統(tǒng)包括運(yùn)行系統(tǒng)以及支撐系統(tǒng)兩個(gè)內(nèi)容，前者由財(cái)務(wù)控制方法研究體系構(gòu)成，整個(gè)系統(tǒng)運(yùn)行的效率不會(huì)受到控制方式的應(yīng)先和制約，僅僅會(huì)受到支撐系統(tǒng)的影響；而后者多由企業(yè)能力、企業(yè)文化、集團(tuán)治理等要素構(gòu)成，支撐系統(tǒng)會(huì)影響企業(yè)集團(tuán)財(cái)務(wù)控制的效率以及財(cái)務(wù)控制方式的選擇。
2 企業(yè)集團(tuán)財(cái)務(wù)控制邊界與理論的研究與分析
2.1 企業(yè)財(cái)務(wù)控制研究邊界 企業(yè)集團(tuán)財(cái)務(wù)控制即集團(tuán)母公司使用不同的控制方法和控制手段，對企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部財(cái)務(wù)資源與經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行了宏觀的調(diào)節(jié)與控制，希望能夠?qū)崿F(xiàn)集團(tuán)利益的最大化。種種研究調(diào)查表明，企業(yè)集團(tuán)財(cái)務(wù)控制融合了財(cái)務(wù)控制和企業(yè)集團(tuán)的雙重概念，具備控制手段多元化、控制鏈條層次化以及控制課題綜合化的特征。
2.2 企業(yè)集團(tuán)財(cái)務(wù)控制理論分析與研究框架
2.2.1 內(nèi)部控制理論演進(jìn)與控制體系 與財(cái)務(wù)控制有關(guān)的概念包括管理控制理論、治理控制理論以及內(nèi)部控制理論幾種，關(guān)于內(nèi)部控制和治理控制的關(guān)系，共有環(huán)境觀、基礎(chǔ)觀、嵌合觀與整體觀，本文將管理控制納入至企業(yè)集團(tuán)的整個(gè)內(nèi)部控制體系之中，并將財(cái)務(wù)控制作為其中的核心問題，這樣不僅符合企業(yè)集團(tuán)的客觀發(fā)展趨勢，也與內(nèi)部控制理論的內(nèi)涵相適應(yīng)。按照企業(yè)共同治理理論的研究，企業(yè)是規(guī)制與生產(chǎn)的有機(jī)統(tǒng)一。對于企業(yè)內(nèi)部控制權(quán)的劃分也需要體現(xiàn)出企業(yè)規(guī)制與生產(chǎn)的本質(zhì)，與規(guī)制屬性對應(yīng)的為企業(yè)治理控制權(quán)，與生產(chǎn)屬性相對應(yīng)的則是企業(yè)的管理控制權(quán)，治理控制權(quán)與企業(yè)的剩余收入有著密切的關(guān)系，管理控制權(quán)則與合約收入有關(guān)，在企業(yè)的管理活動(dòng)之中，與財(cái)務(wù)活動(dòng)有關(guān)的為財(cái)務(wù)控制權(quán)。
內(nèi)部控制理論的發(fā)展經(jīng)歷了四個(gè)階段，即內(nèi)部控制理論的牽制制度階段、內(nèi)部控制理論的制度階段、內(nèi)部控制理論結(jié)構(gòu)控制階段與內(nèi)部控制整體框架階段，在發(fā)展的伊始，內(nèi)部控制理論主要研究審計(jì)的效率、審計(jì)評價(jià)的內(nèi)部控制責(zé)任，在1958年，AICPA審計(jì)程序委員會(huì)將內(nèi)部控制分為管理控制以及會(huì)計(jì)控制兩個(gè)組成部分，在1988年，美國將內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)分為控制程序、控制環(huán)境與會(huì)計(jì)系統(tǒng)三個(gè)要素，在1992年，內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)則發(fā)展為風(fēng)險(xiǎn)評估、控制環(huán)境、控制活動(dòng)、溝通與監(jiān)督幾個(gè)要素，截止到目前為止，企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理框架則包括目標(biāo)制定、內(nèi)部環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評估、風(fēng)險(xiǎn)識別、控制活動(dòng)、信息溝通、監(jiān)控等要素。在整個(gè)理論體系的發(fā)展之下，內(nèi)部控制框架已經(jīng)跳出會(huì)計(jì)與審計(jì)的事業(yè)，將影響企業(yè)發(fā)展與經(jīng)營的企業(yè)文化、員工素質(zhì)、人力資源政策、管理者誠信、管理素質(zhì)、風(fēng)險(xiǎn)意識等因素融入到內(nèi)部控制系統(tǒng)之中，可以看出，內(nèi)部控制已經(jīng)不僅僅是一種簡單的反饋性控制，也包括過程控制、前饋控制等等，能夠貫穿在管理控制、戰(zhàn)略控制以及作業(yè)控制的過程之中，融合了系統(tǒng)論、控制論與權(quán)變論的思想。
2.2.2 內(nèi)部控制理論研究框架 內(nèi)部控制理論的觀點(diǎn)為研究企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部的控制環(huán)境、組織特征與控制方法幾者間的關(guān)系提供的理論支持和理論依據(jù)，財(cái)務(wù)控制為內(nèi)部控制體系的有機(jī)組成部分，財(cái)務(wù)控制理論和內(nèi)部控制理論在思想上有著同源性，因此，兩者之間也有著一些相似之處，財(cái)務(wù)控制績效會(huì)受到財(cái)務(wù)控制方式與財(cái)務(wù)控制環(huán)境的雙重影響，財(cái)務(wù)控制環(huán)境的作用力度與作用范圍強(qiáng)于財(cái)務(wù)控制方式，此外，財(cái)務(wù)控制環(huán)境也會(huì)對財(cái)務(wù)控制的方式產(chǎn)生一定的影響，且財(cái)務(wù)控制方式與環(huán)境越匹配，其控制的績效也就更加的理想。此外，財(cái)務(wù)控制體系是以目標(biāo)為導(dǎo)向的財(cái)務(wù)控制體系，集團(tuán)財(cái)務(wù)控制則主要由控制方式、控制環(huán)境與控制目標(biāo)組成。
3 企業(yè)集團(tuán)財(cái)務(wù)控制系統(tǒng)分析
3.1 企業(yè)集團(tuán)財(cái)務(wù)控制系統(tǒng)的設(shè)計(jì) 企業(yè)集團(tuán)中財(cái)務(wù)的控制環(huán)境包括內(nèi)部環(huán)境和外部環(huán)境兩個(gè)因素構(gòu)成，內(nèi)部環(huán)境即企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部的各種因素，包括領(lǐng)導(dǎo)人的決策、企業(yè)內(nèi)部的文化、綜合競爭實(shí)力、信譽(yù)度、企業(yè)的市場地位、企業(yè)未來的發(fā)展戰(zhàn)略等等；外部環(huán)境則包括經(jīng)濟(jì)、政治、文化、產(chǎn)業(yè)政策、金融市場環(huán)境、技術(shù)、法律制度體系、匯率、利率、市場上下游情況、競爭對手情況等組成。
在考慮企業(yè)集團(tuán)財(cái)務(wù)控制體系的構(gòu)建時(shí)，最先要考慮與分析的分體就是企業(yè)內(nèi)部財(cái)務(wù)控制模式的選擇，在整個(gè)企業(yè)集團(tuán)之中，子公司與母公司的因素都會(huì)對企業(yè)財(cái)務(wù)控制的模式產(chǎn)生一定的影響，而在外部環(huán)境之中，其不確定性與復(fù)雜性也會(huì)對財(cái)務(wù)控制的模式產(chǎn)生一定的影響。
此外，在構(gòu)建企業(yè)集團(tuán)的財(cái)務(wù)控制體系時(shí)，需要將財(cái)務(wù)控制的效率作為指導(dǎo)思想，企業(yè)集團(tuán)財(cái)務(wù)控制系統(tǒng)則分為運(yùn)行系統(tǒng)與支持系統(tǒng)兩個(gè)部分，其中，運(yùn)行系統(tǒng)包括財(cái)務(wù)控制客體、主體、方法與目標(biāo)組成，其中，最為重要的就是控制方法，控制主體能夠通過科學(xué)合理的方法對內(nèi)部的客體進(jìn)行有效的控制；支撐系統(tǒng)主要由企業(yè)人員、人力資源政策、管理者道德觀、管理者誠信、法人治理、企業(yè)能力等因素構(gòu)成，支撐系統(tǒng)會(huì)對企業(yè)集團(tuán)的運(yùn)行產(chǎn)生重要影響。
3.2 運(yùn)行系統(tǒng)方法體系的設(shè)計(jì) 對于管理控制的方式，西方的學(xué)者已經(jīng)進(jìn)行了深入的研究，財(cái)務(wù)控制的分類方式會(huì)受到管理控制分類方式的影響，總體而言，可以從控制內(nèi)容、控制機(jī)制以及集權(quán)程度幾個(gè)角度來劃分，同時(shí)，還要考慮到目標(biāo)控制、要素控制、環(huán)節(jié)控制、過程控制的內(nèi)容。
目標(biāo)控制的內(nèi)容十分重要，主要包括財(cái)務(wù)戰(zhàn)略控制與預(yù)算目標(biāo)控制；要素控制的對象則主要為企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部的制度、人員、組織、信息、資金等等，環(huán)節(jié)控制的對象則主要為企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部的審計(jì)、投資、擔(dān)保、資產(chǎn)的處置、財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)幾個(gè)方面；過程控制則可以從控制環(huán)節(jié)和控制要素的角度進(jìn)行劃分，下面就針對上述內(nèi)容繼續(xù)詳細(xì)的闡述：
3.2.1 目標(biāo)控制 目標(biāo)控制包括企業(yè)集體的預(yù)算目標(biāo)控制與企業(yè)集團(tuán)的財(cái)務(wù)戰(zhàn)略控制兩個(gè)內(nèi)容，為了得到全面的發(fā)展，企業(yè)集團(tuán)必須要從戰(zhàn)略層面進(jìn)行掌控，這樣才能夠優(yōu)化企業(yè)的發(fā)展方向。企業(yè)集團(tuán)各項(xiàng)戰(zhàn)略的制定不僅要與發(fā)展環(huán)境與組織發(fā)展的匹配，集團(tuán)的戰(zhàn)略決定了整個(gè)集團(tuán)的年度預(yù)算目標(biāo)和集團(tuán)的戰(zhàn)略，集團(tuán)的戰(zhàn)略則決定了集團(tuán)的年度預(yù)算目標(biāo)、利潤分配方案、融資方式、財(cái)務(wù)人才的培養(yǎng)方式等內(nèi)容；集團(tuán)年度預(yù)算是集團(tuán)在年度中的一個(gè)具體的計(jì)劃，其控制可以使用PDCA的方式進(jìn)行，即計(jì)劃、執(zhí)行、檢查、處理，使用該種方式能夠保證企業(yè)各項(xiàng)戰(zhàn)略能夠根據(jù)企業(yè)集團(tuán)經(jīng)營狀態(tài)的變化不斷進(jìn)行優(yōu)化。
3.2.2 過程控制 過程控制可以在控制環(huán)節(jié)與控制要素中從組織影響行為以及戰(zhàn)略決定組織兩個(gè)角度進(jìn)行分析，組織影響行為也會(huì)影響著企業(yè)集團(tuán)的戰(zhàn)略，組織是企業(yè)集團(tuán)的載體，企業(yè)集團(tuán)的財(cái)務(wù)控制組織應(yīng)該與企業(yè)集團(tuán)的代理關(guān)系相符。在企業(yè)集團(tuán)之中，母公司、成員企業(yè)、各級管理人員，都必須有明確的權(quán)責(zé)關(guān)系才能夠保證內(nèi)部的各項(xiàng)規(guī)章制度能夠得到順利的實(shí)施。
3.2.3 結(jié)果控制 結(jié)果控制與目標(biāo)控制是一種對應(yīng)的關(guān)系，結(jié)果控制包括審計(jì)控制以及績效考核控制兩個(gè)方面，審計(jì)控制即審計(jì)人員任免與薪酬等因素需要與企業(yè)審計(jì)結(jié)果相聯(lián)系，這樣即可提升企業(yè)審計(jì)工作的公正性與公開性；績效考核與預(yù)算目標(biāo)完成情況有著密切的關(guān)系，績效考核的考核方式包括平衡記分卡與經(jīng)濟(jì)增加值兩種方式。
3.3 支撐系統(tǒng)的分析 企業(yè)集團(tuán)支撐系統(tǒng)對于財(cái)務(wù)控制系統(tǒng)有著十分重要的意義，其關(guān)鍵變量包括以下幾個(gè)方面：
3.3.1 集團(tuán)的企業(yè)文化 企業(yè)文化是企業(yè)的靈魂與意識形態(tài)，也是企業(yè)運(yùn)行的一種軟件，企業(yè)文化有著一定的慣性，會(huì)影響企業(yè)經(jīng)營與管理的各個(gè)方面，若將集團(tuán)財(cái)務(wù)控制系統(tǒng)看做硬件控制系統(tǒng)，那么企業(yè)文化就是一種典型的軟件控制系統(tǒng)，將兩者進(jìn)行有機(jī)的結(jié)合就能夠?qū)崿F(xiàn)企業(yè)集團(tuán)的發(fā)展目標(biāo)。
3.3.2 管理人員的誠信與道德觀 市場制度的維持需要產(chǎn)權(quán)制度與法律的依托，也需要正義、誠實(shí)的管理人員來操作，為此，企業(yè)集團(tuán)必須要樹立好誠信的經(jīng)營觀念，將這一觀念貫穿到企業(yè)經(jīng)營的環(huán)節(jié)之中，不斷提升企業(yè)的美譽(yù)度與知名度，實(shí)現(xiàn)社會(huì)價(jià)值與商業(yè)價(jià)值的有機(jī)統(tǒng)一。此外，還要加強(qiáng)對員工的培訓(xùn)，樹立好社會(huì)效益與經(jīng)濟(jì)效益雙贏的理念，堅(jiān)持協(xié)調(diào)、全面的發(fā)展觀念，樹立好企業(yè)信用文化。
3.3.3 企業(yè)能力 企業(yè)的能力不僅決定了企業(yè)的成長方式與成長速度，也決定了企業(yè)的控制效率，要提升企業(yè)控制的效率，必須培養(yǎng)企業(yè)能力，為此，企業(yè)需要不斷的完善培訓(xùn)機(jī)制與培訓(xùn)制度，推行文化創(chuàng)新。
3.3.4 企業(yè)集團(tuán)法人治理 企業(yè)集團(tuán)的財(cái)務(wù)控制與集團(tuán)的法人治理相互依存，公司治理是財(cái)務(wù)控制的基礎(chǔ)，財(cái)務(wù)控制是公司治理的保障，企業(yè)集團(tuán)應(yīng)該建立好完善的決策機(jī)制，建立監(jiān)督與激勵(lì)機(jī)制，完善內(nèi)部的責(zé)任追究制度和信息披露制度。